Depuis la IIe dynastie de l’ancienne Égypte jusqu’à nos jours – à l’exception peut-être de l’époque féodale, qui se présente comme un monde sans impôt au sens moderne du mot –, la technique fiscale a évolué et a épousé très fidèlement l’essor politique, économique, social et démographique des sociétés, comme l’ont souligné les travaux de G. Ardant établissant clairement la corrélation entre les structures des collectivités humaines et leurs impôts.

Dès l’Antiquité, l’impôt a été considéré comme un attribut de la puissance du prince, fondé sur les droits régaliens. Systématisée par les légistes du roi, cette théorie implique que le pouvoir de créer de nouveaux impôts est une compétence exclusive du monarque. Cependant, à partir du XVIe siècle et surtout du XVIIe siècle va se développer, inspirée de l’exemple anglais et de l’évolution qui a suivi la grande charte de 1215, la théorie du consentement à l’impôt, qui trouvera sa consécration avec l’article 14 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen. Ce texte précise que " tous les citoyens ont le droit de constater par eux-mêmes ou par leurs représentants la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement... " Puisque l’impôt ne peut, pour des raisons pratiques, être consenti individuellement, il doit l’être par des représentants élus, qu’il s’agisse du magnum concilium du Moyen Âge britannique, des États généraux de l’Ancien Régime ou du Parlement contemporain. Si le contribuable adhère à l’impôt qu’il n’a pas directement consenti, c’est parce qu’il pense que l’impôt est nécessaire. Ainsi, l’impôt est justifié par sa nécessité, mais il est également admis. Toutefois, l’opinion publique n’adhère à l’impôt que si elle l’estime juste.

Toutefois, les problèmes posés par le transport ou la conservation des denrées, le caractère largement monétaire de l’économie contemporaine ont fait écarter le paiement en nature. On pouvait cependant trouver en France jusqu’au début des années 1970 une survivance de cette pratique avec la taxe des prestations, impôt local qui pouvait être acquitté en journées de travail et qui apparaissait comme un lointain prolongement des corvées ou du champart de l’Ancien Régime. La dation en paiement constitue, dans notre droit positif, le dernier exemple de paiement en nature. Inspirée du modèle britannique, cette procédure, introduite dans la fiscalité française en 1968, a pour objet de permettre le paiement des droits de mutation à titre gratuit et du droit de partage par la remise au fisc d’œuvres d’art, d’objets de collections de haute valeur artistique ou historique.

Toutefois, dans certains États des États-Unis, le référendum a été utilisé dans la dernière décennie comme un moyen de résistance à l’impôt. Le recouvrement de l’impôt suppose l’exercice de prérogatives de puissance publique, et tout un arsenal de contraintes et de sanctions est prévu pour obliger le contribuable à s’exécuter. L’élément de contrainte permet de distinguer l’impôt et les versements effectués spontanément par les particuliers au profit de l’État comme les emprunts ou les contributions volontaires. L’emprunt est une ressource publique comme l’impôt, mais qui se caractérise par son aspect volontaire.

En contrepartie du versement d’intérêts ou de primes et de la certitude d’être remboursés, les citoyens souscripteurs remettent spontanément des fonds à la collectivité publique. Il peut arriver, en période de crise, qu’on utilise la technique de l’emprunt forcé, comme en 1976 ou en 1983, mais le souscripteur se voit reconnaître une créance sur l’État et perçoit des intérêts. Le caractère contraignant de l’impôt conduit également à distinguer de la fiscalité les contributions volontaires que les citoyens peuvent verser à l’État pour faire face à certaines situations (contribution volontaire de 1871 pour payer l’indemnité de guerre, contribution volontaire de 1926 pour amortir la dette à court terme). L’aspect définitif du prélèvement fiscal oppose également l’impôt à l’emprunt, le contribuable n’étant jamais remboursé, sauf erreurs commises à son encontre. Mais c’est surtout l’absence de contrepartie qui est le trait le plus spécifique de l’impôt.

On retrouve la même idée chez É. de Girardin pour qui l’impôt représente le versement d’une prime d’assurance garantissant la sûreté du droit. Proudhon devait développer une conception plus économique reposant sur l’échange d’utilités : le versement de l’impôt constituerait la remise d’un certain nombre d’utilités à l’État qui accorde en retour les utilités découlant du fonctionnement des services publics. L’idée d’échange, commune à tous ces auteurs, débouche sur une vision contractuelle de l’impôt, les citoyens s’engageant à payer leurs impôts pour permettre aux pouvoirs publics d’assurer l’ordre et le bon fonctionnement des services publics. Une autre conception a été développée, fondée sur la notion de solidarité.

L’impôt est la participation aux charges de l’État, charges dont chaque citoyen doit prendre sa part, car tous les membres du corps social sont solidaires. Dès lors, chacun doit contribuer au financement de la charge commune, non d’après les avantages personnels qu’il tire des activités étatiques, mais à raison de ses facultés contributives. Consacrée dans la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen qui proclame qu’une " contribution commune est indispensable ; elle doit être répartie entre les citoyens en raison de leurs facultés ", cette théorie connaîtra son développement à la fin du XIXe siècle avec le solidarisme.

On conçoit que la répartition de la charge de l’impôt soit différente selon qu’on retiendra tel ou tel fondement. L’impôt-prix implique que le prélèvement soit proportionnel aux ressources du contribuable tandis que la conception de l’impôt de solidarité suppose une personnalisation poussée en fonction des ressources, de leur montant et de leur origine, en fonction également de la situation familiale du contribuable.

L’impôt peut également avoir une finalité sociale et constituer un moyen de redistribution des richesses. Certains théoriciens comme K. Kautsky allèrent même jusqu’à proposer de substituer à l’action révolutionnaire le recours à l’impôt pour réaliser la transformation des conditions sociales prônée par les socialistes. Après la Seconde Guerre mondiale, le gouvernement travailliste en Grande-Bretagne, les partis socialistes dans les pays scandinaves eurent recours, avec un certain succès, à l’arme fiscale pour réaliser la " révolution silencieuse " et développer le Welfare State . Dans la plupart des pays occidentaux, des objectifs sociaux sont plus ou moins associés à la politique fiscale dans la mesure où la recherche de l’égalité devant l’impôt a fait place à celle de l’égalité par l’impôt.

Ce type d’impôt correspond à une civilisation peu avancée : on le rencontrait dans l’Antiquité, et il est encore pratiqué dans certains pays en développement ; une forme plus élaborée avait été mise en place en France sous l’Ancien Régime avec la capitation, qui comprenait vingt-deux classes de contribuables. Aujourd’hui, la plupart des impôts sont personnalisés. Assis sur des éléments réels (revenu, patrimoine, dépense), ils sont aménagés en fonction de la situation personnelle du contribuable. Il est ainsi tenu compte de l’importance des ressources, de leur origine, de la situation familiale du contribuable (âge, charges de famille, etc.). Si les impôts sur le revenu sont aisément personnalisables, les droits de succession qui devraient s’analyser comme des impôts réels sont cependant personnalisés pour tenir compte du lien de parenté entre défunt et héritier, des charges de famille de l’héritier, etc. Les impôts sur la dépense sont également personnalisés, comme le montre la modulation des taux de la T.V.A.

Pourtant, les partisans de la progressivité ont fondé leur argumentation sur l’idée de justice fiscale, mais entendue dans un sens différent, l’égalité théorique, mathématique devenant une égalité de sacrifices. La théorie marginaliste s’est efforcée de donner une justification scientifique du principe de progressivité en montrant que les tranches supérieures de revenus du capital sont destinées à satisfaire des besoins de moins en moins importants pour l’existence de l’individu, et n’ont pas la même valeur que des tranches inférieures qui servent à la satisfaction des premiers besoins. En outre, le processus cumulatif de richesse justifie le recours à un barème progressif. Cependant, aujourd’hui, un certain nombre d’arguments sont avancés pour contester le dogme de la progressivité. On fait valoir que la progressivité est un frein à l’épargne, au travail et à l’esprit d’entreprise.

En frappant fortement les revenus les plus élevés, l’impôt progressif risque de gêner la constitution de l’épargne, dans la mesure où plus l’impôt augmente et plus les contribuables sont incités à dépenser immédiatement ce qu’ils auraient pu consacrer à l’investissement. L’impôt progressif peut également avoir un effet démobilisateur et amener le contribuable à renoncer à " travailler pour le fisc ". En effet, au-delà d’un certain seuil d’imposition, variable selon les individus, la pression fiscale peut entraîner un effet de substitution entre le travail et le loisir ou donner naissance à une économie parallèle ou souterraine.

De fait, certains pays, qui avaient vu leurs tarifs atteindre des sommets, ont réduit la progressivité de leurs impôts soit par une diminution des taux marginaux comme en Grande-Bretagne, aux États-Unis et en France, soit par l’institution de plafonds d’imposition comme dans les pays scandinaves. Et l’on a pu assister au développement d’un courant préconisant la suppression de la progressivité de l’impôt sur le revenu.

Pour éviter cet inconvénient, on utilise la progressivité par tranches, système dans lequel la matière imposable est fractionnée en un certain nombre de tranches dont chacune est frappée d’un taux différent, croissant au fur et à mesure qu’on atteint les tranches supérieures. Ainsi, chaque taux ne frappe que la part de la matière imposable concernée par la tranche correspondante, l’imposition totale résultant de l’addition des impositions dues pour chaque tranche. La progressivité par tranches permet d’éviter les effets de ressaut qui caractérisent la progressivité globale, mais elle présente l’inconvénient majeur de ne faire apparaître que les taux marginaux, qui sont ceux que le contribuable retient et qui sont bien entendu plus élevés que le taux réel d’imposition.

Mais, en contrepartie, ce type d’impôt manque de souplesse et peut conduire à de graves inégalités dues à des erreurs ou à des approximations. Pratiqué sous l’Ancien Régime, utilisé jusqu’au début du XXe siècle, le système de la répartition a pratiquement disparu de la fiscalité moderne pour faire place à l’impôt de quotité. Avec l’impôt de quotité, le taux de l’impôt est fixé par avance ; le produit global de l’impôt, qui est lié à la quantité de la matière imposable, n’étant connu qu’avec une certaine approximation, il faudra attendre la fin des opérations de recouvrement pour le connaître avec précision.

La distinction de l’impôt direct et de l’impôt indirect est souvent présentée comme la division fondamentale du droit fiscal dans la mesure où elle concerne à la fois l’assiette, la liquidation, le recouvrement, le régime contentieux de l’impôt. Elle constitue la synthèse de toutes les distinctions présentées ci-dessus. Mais, si cette opposition a donné lieu à une controverse politique classique sur les mérites respectifs des deux impôts, la distinction entre impôt direct et impôt indirect repose sur des critères imprécis.

Selon le critère retenu, plusieurs définitions peuvent être avancées. À l’origine, la distinction a été fondée sur l’existence de règles juridiques distinctes. L’impôt direct était celui qui était perçu par voie de rôle nominatif, le rôle nominatif étant une décision administrative fixant, pour chaque contribuable, les éléments retenus pour l’assiette de l’impôt, liquidant le montant de l’impôt et formant à la fois titre de recette et titre exécutoire pour le recouvrement de l’impôt. En matière d’impôt sur le revenu, le rôle nominatif se présente sous la forme d’une liste alphabétique des contribuables qui indique pour chaque assujetti la quantité de la matière imposable (le revenu) et le chiffre d’impôt correspondant. L’impôt indirect est recouvré en l’absence du rôle nominatif par la simple constatation du fait générateur, c’est-à-dire l’événement qui crée l’obligation fiscale.

Le critère juridique tiré de l’existence du rôle nominatif produit également des conséquences administratives puisqu’en matière d’impôts directs les opérations d’assiette et de liquidation incombent à une administration, tandis que le recouvrement est assuré par un autre service, l’assiette, la liquidation et le recouvrement des contributions indirectes étant confiés à la même administration. Enfin, le contentieux des impôts directs est du ressort de la juridiction administrative tandis que le règlement des litiges relatifs aux impôts indirects est de la compétence des tribunaux judiciaires.

Cependant, le critère juridique ne correspond plus, s’il a jamais correspondu, à la réalité, dans la mesure où des impôts considérés comme directs sont recouvrés sans émission de rôle nominatif comme l’impôt sur les sociétés. Il ne tient pas compte du fait qu’un impôt peut être transféré d’une administration à une autre sans changer de nature. En outre, la fusion des divers services fiscaux au sein de la direction générale des impôts au sommet et des centres des impôts sur le terrain va à l’encontre du critère administratif. Enfin, les blocs de compétence en matière contentieuse ont perdu de leur homogénéité depuis qu’en 1920, pour des raisons pratiques, les taxes sur le chiffre d’affaires, principales composantes des impôts indirects, ont vu leur contentieux attribué aux tribunaux administratifs.

Ce critère, qui met en évidence les phénomènes de répercussion et de translation, a une valeur scientifique certaine et la force de la simplicité. Mais il est difficilement utilisable, car la détermination précise de l’incidence de l’impôt est difficile à établir avec certitude. Divers facteurs peuvent jouer qui viennent perturber les mécanismes initiaux. L’état de la conjoncture, l’évolution du marché peuvent permettre ou interdire la répercussion de l’impôt. Ainsi, en situation de concurrence sévère ou de tension sur les prix, les entreprises peuvent difficilement répercuter leurs charges fiscales et les intégrer dans le prix de vente de leurs produits.

Au contraire, l’impôt indirect, qui frappe la dépense ou la consommation, se voit reprocher son caractère aveugle. Il frappe davantage les familles nombreuses, et, lorsqu’il porte sur des produits de première nécessité, il touche plus lourdement les contribuables à faibles revenus que ceux qui disposent de revenus élevés. Cette progressivité à rebours avait conduit à la condamnation et à la suppression des impôts indirects sous la Révolution. Une autre critique souvent faite à l’impôt indirect touche à son caractère anesthésiant ; incorporé dans le prix des produits ou des services, l’impôt indirect est indolore et facilement supporté par le contribuable, ce qui démobilise le citoyen. Depuis quelques décennies, l’impôt indirect a été partiellement réhabilité.

Maurice Duverger a pu montrer que la fraude et l’évasion fiscales remettaient en cause le caractère équitable des impôts directs tandis que des perfectionnements de la technique fiscale, comme la modulation des taux, introduisaient des éléments non négligeables de personnalisation des impôts indirects qui sont peu fraudés. Dans la pratique, tous les systèmes fiscaux recourent à la conjonction de deux types de prélèvements dont les inconvénients et les avantages réciproques se compensent. Déjà, au XIXe siècle, le ministre britannique Gladstone affirmait que " fiscalité directe et indirecte sont deux aimables filles que le chancelier de l’échiquier doit également courtiser sans les rendre jalouses l’une de l’autre ".

Tout impôt est par définition un prélèvement sur la production nationale et sur la richesse individuelle. L’impôt peut frapper la richesse au moment où elle se constitue, c’est l’impôt sur le revenu. Il peut atteindre la richesse acquise, c’est l’impôt sur le capital. Il peut saisir la richesse lors de son emploi, c’est l’impôt sur la dépense ou la consommation.

La définition fiscaliste du revenu est plus large que celle qui est retenue par le droit civil, selon laquelle le revenu est une somme d’argent provenant d’une source permanente d’une manière périodique. L’autonomie du droit fiscal et le souci d’étendre les pouvoirs du fisc ont conduit à considérer comme taxables non seulement les revenus monétaires, mais aussi les revenus en nature et les revenus virtuels. Les plus-values, que l’on peut analyser comme des augmentations de valeur du capital, sont soumises à l’impôt sur le revenu bien qu’étroitement liées au capital qui les produit. De même, la périodicité qui caractérise la notion de revenu au sens classique est écartée de la notion fiscale, les gains exceptionnels, qui ne se renouvellent pas, pouvant être taxés au titre de l’impôt sur le revenu.

Ce type d’imposition permet d’adapter les modalités de taxation à la nature du revenu imposable. En outre, un taux d’imposition différent peut être appliqué aux différents revenus pour tenir compte de l’exactitude de leur estimation ou de leur origine. Mais, si la taxation cédulaire aboutit à une imposition plus juste de chaque revenu, elle ne permet pas de prendre une vue d’ensemble de la situation personnelle du contribuable. Enfin, l’application de la progressivité aux impôts cédulaires est peu équitable car elle conduit à taxer de façon différente des individus jouissant des mêmes revenus selon l’origine de ces revenus. C’est pourquoi certaines législations ont adopté un système mixte comportant un impôt proportionnel pour chaque catégorie de revenus et un impôt progressif sur le revenu global afin de concilier les avantages des systèmes unitaire et cédulaire.

Les impôts analytiques portent sur des produits précis comme les tabacs, les vins et spiritueux, les hydrocarbures. Ces droits de consommation, appelés " accises ", sont généralement prélevés à des taux spécifiques, ce qui supprime les problèmes d’évaluation de l’assiette puisqu’il suffit d’appliquer le tarif aux quantités de produit taxable pour obtenir le montant de l’impôt. Mais, dans la plupart des pays, l’impôt sur la dépense est surtout constitué par les taxes sur le chiffre d’affaires. Il existe trois types de taxes sur le chiffre d’affaires : les taxes uniques, perçues en un seul point du circuit de fabrication et de commercialisation qui va du producteur au consommateur (taxe unique à la production ou taxe unique à la consommation), les taxes cumulatives ou en cascade, perçues à tous les stades du circuit de production et de distribution sur des valeurs incluant les taxes payées aux différents étages, les taxes sur la valeur ajoutée à paiement fractionné qui interviennent lors de toutes les transactions subies par un produit mais qui ne portent que sur la valeur ajoutée par chaque intervenant du circuit conciliant la neutralité et le rendement. Introduite dans notre système fiscal en 1954, la taxe à la valeur ajoutée (T.V.A.) a été généralisée en 1968 et est en vigueur dans les pays de la communauté européenne ainsi qu’en Autriche, en Suède et en Norvège.

C’est pourquoi il est préférable de faire une distinction entre les impôts qui atteignent la détention du capital et ceux qui frappent le capital à l’occasion de ses mutations. Figurent dans la catégorie des impôts liés à la détention d’un capital : les prélèvements exceptionnels sur le capital, l’impôt général et annuel sur la fortune, les taxes sur la propriété foncière. Le prélèvement exceptionnel sur le capital appliqué pour répondre à des situations de crise a été mis en œuvre dans certains pays européens (Allemagne, Italie, France, après les deux guerres mondiales). Poursuivant un double but économique et moral, ce type d’imposition ne peut être qu’exceptionnel, car il décourage l’investissement et favorise l’évasion fiscale. L’imposition annuelle de la fortune, bien qu’elle ait fait l’objet de vigoureuses critiques, est devenue un élément classique des systèmes fiscaux modernes qui tend à corriger les imperfections de la taxation des revenus.

Sur le plan économique, l’imposition de la fortune peut être un moyen d’orienter les placements des particuliers et de limiter les spéculations improductives. Du point de vue social, ce type d’impôt peut être utilisé pour taxer des revenus non imposés par ailleurs (revenus virtuels, revenus non monétaires) et réduire des inégalités. Enfin, sur un plan technique, l’imposition de la fortune, par la connaissance des patrimoines qu’elle implique, constitue un moyen de contrôle de certains revenus. De nombreux pays connaissent, surtout sur le plan local, une imposition des biens fonciers et immobiliers souvent héritée de la fiscalité du XIXe siècle. Les impôts qui atteignent la transmission du capital sont constitués essentiellement par les droits de succession et les donations ainsi que par les droits de mutation à titre onéreux.

Avec la méthode indiciaire, l’évaluation ne peut être qu’approximative, car le contribuable est taxé à partir d’éléments visibles, de signes extérieurs déterminés. Le système consiste, en effet, à déduire, à partir d’indices aisément constatables, la quantité de matière imposable. Utilisée comme procédé direct d’assiette, la méthode indiciaire présente un certain nombre d’avantages. Aisément constatables, les indices réduisent au minimum les contacts entre l’administration et les contribuables, et mettent les particuliers à l’abri de toute tracasserie.

Mais cette méthode ne permet pas d’atteindre toutes les facultés contributives et n’aboutit qu’à des approximations grossières. Aussi l’évaluation indiciaire – qui avait été généralisée par la fiscalité révolutionnaire, en réaction contre l’inquisition de l’Ancien Régime, avec les contributions foncières et mobilières, la patente et surtout l’impôt sur les portes et fenêtres établi en fonction du nombre d’ouvertures de chaque habitation – ne joue-t-elle plus qu’un rôle subsidiaire en matière d’impôt sur le revenu dans le cadre de la taxation d’après les signes extérieurs de richesse.

L’article 168 du Code général des impôts donne au fisc le pouvoir de fixer une base d’imposition forfaitaire minimale aux contribuables qui déclarent un revenu sensiblement inférieur aux ressources que suppose leur train de vie tel qu’il est révélé par certains signes extérieurs (résidences, domestiques, véhicules automobiles, yachts, avions de tourisme, etc.).

Le législateur avait retenu qu’il devait y avoir une production de tant d’hectolitres d’après le nombre de chaudières et le nombre de mois durant lesquels elles avaient été utilisées. De même, pour l’impôt sur le sucre, la matière imposable était évaluée à partir du nombre de tonnes de betteraves traitées par le fabricant et non de la quantité de sucre extraite. Aujourd’hui, le forfait agricole constitue un prolongement du forfait légal. Chaque année, l’administration fixe un bénéfice moyen par hectare pour chaque région et chaque type de culture : une simple multiplication de cet indice légal par le nombre d’hectares cultivés permet de connaître le revenu imposable de chaque agriculteur qui n’a qu’un lointain rapport avec le revenu réel.

Le forfait conventionnel résulte d’un accord passé entre le fisc et le contribuable pour une période déterminée. L’administration, à partir d’un certain nombre d’éléments fournis par le contribuable, évalue la matière imposable et soumet cette évaluation à l’intéressé. La méthode forfaitaire a l’avantage de la simplicité, elle évite l’inquisition fiscale, elle ne nécessite pas de vérifications nombreuses et n’exige pas, de la part du contribuable, de tenir une comptabilité trop détaillée. Mais elle aboutit à des inexactitudes. L’évaluation directe permet d’appréhender avec le maximum de précision la matière imposable. Le mécanisme le plus courant est celui de la déclaration contrôlée. Dans ce régime, par une véritable " confession fiscale ", le contribuable présente spontanément les éléments de ses bases d’imposition. En théorie, le système est très séduisant, car nul n’est mieux placé que le contribuable pour connaître ses facultés contributives.

Précise, évitant tout arbitraire, cette méthode repose sur un postulat : la sincérité. C’est pourquoi elle implique des moyens de contrôle pour l’administration, qui doit être en mesure d’opérer des recoupements et des contrôles afin de vérifier l’exactitude des renseignements fournis et d’éviter la fraude et l’injustice. Le danger de fraude est réduit dans le système de la déclaration par un tiers, celui-ci ayant tout intérêt à faire une déclaration exacte dans la mesure où les sommes déclarées pour le compte des contribuables viendront en déduction de ses propres revenus. C’est le système qui est appliqué dans le cas des salaires versés par les employeurs, des dividendes versés aux actionnaires.

En cas d’insolvabilité du contribuable, l’administration peut faire jouer la solidarité fiscale, qui peut être fondée sur des liens familiaux ou des relations contractuelles. Ainsi, chacun des époux vivant sous le même toit est solidairement responsable du paiement de l’impôt sur le revenu, de la taxe d’habitation. De même, en cas de décès du contribuable, les impôts du défunt seront payés par ses héritiers. La solidarité joue également entre propriétaires et locataires en ce qui concerne les impôts locaux. La procédure d’avis à tiers détenteur, qui permet au Trésor d’obtenir le paiement de tous impôts sur les fonds dont des tiers sont débiteurs à l’égard du contribuable, constitue une forme de solidarité fiscale.

Le système de la retenue à la source conduit à faire payer par la personne qui verse un revenu (employeur) l’impôt dû par le bénéficiaire de ce revenu (salarié). Le payeur de revenu est redevable de l’impôt, mais il le retient sur la somme qu’il verse au bénéficiaire du revenu. Ce procédé commode, employé aux États-Unis et en Grande-Bretagne, en Suède, en Autriche, présente des avantages évidents pour le fisc, sécurité et rapidité ; il s’est heurté jusqu’à présent en France à une opposition tant des milieux patronaux que des syndicalistes et ne concerne que l’imposition de certains revenus des valeurs mobilières.

L’impôt moderne est portable et non quérable, c’est-à-dire que le contribuable doit se rendre auprès du comptable public chargé du recouvrement et ce n’est pas le comptable qui encaisse à domicile. L’impôt peut être payé en espèces, mais aussi par chèque, virement ou effets de commerce. Mais les contribuables ne peuvent pas invoquer en leur faveur la compensation entre leur dette fiscale et une créance qu’ils auraient sur l’État. Il s’agit de l’application d’une règle classique fondée sur le principe de l’universalité budgétaire et l’impossibilité de recourir à l’exécution forcée à l’encontre des personnes publiques.

L’administration dispose au contraire d’un arsenal puissant de procédures pour obtenir le paiement des impôts et vaincre la mauvaise volonté des contribuables qui se mettent en contravention avec la loi fiscale en ne payant pas leur dette fiscale dans les délais. L’État, puissance publique, peut en effet procéder au recouvrement forcé de ses créances en usant de la force publique et de l’exécution forcée.

Aujourd’hui, les impôts sont recouvrés par les agents des administrations. Ce système dit de la régie a remplacé dans les États modernes celui de la ferme. Sous l’Ancien Régime, le recouvrement était opéré sous le système de la ferme, concession octroyée par la puissance publique à un particulier ou à une compagnie qui, moyennant une certaine somme, recevait le pouvoir de recouvrer l’impôt pour son propre compte. Pour l’État, ce système présentait l’avantage de procurer des ressources sûres et immédiates, mais, pour les contribuables, il était irritant et arbitraire.

Dans les pays du Nord, il s’agissait d’un impôt personnel payé par les roturiers et dont les nobles et le clergé étaient dispensés. Dans les pays du Sud, pays d’État, la taille était une sorte d’impôt foncier. La capitation fut créée en 1695 pour financer la guerre de la ligue d’Augsbourg ; elle fut supprimée en 1697 puis rétablie en 1701 et définitivement réglementée par une ordonnance royale de 1780. Un tarif divisait tous les sujets du roi en vingt-deux classes (dont une pour le dauphin) selon leurs revenus présumés. Bien qu’en théorie elle portât sur tous les sujets du roi d’après " les moyens et les facultés de chacun ", la capitation fut légère pour le clergé qui la racheta très rapidement et pour les nobles dont la participation resta modeste. Les vingtièmes furent d’abord établis sous le nom de dixièmes en 1710, et devinrent vingtièmes en 1749. Inspirés des propositions de Vauban dans " la dîme royale ", ils étaient une sorte d’impôt sur le revenu à quatre cédules portant sur le foncier, le mobilier, le commerce et l’industrie. Moderne et rationnel, cet impôt échoua en raison des difficultés d’évaluation de la matière imposable et de l’hostilité d’une partie de l’opinion, et notamment des Parlements, et il se réduisit finalement à un supplément à la taille.

Cet impôt sur le sel était en effet assorti d’un monopole de l’État sur un produit indispensable et d’une obligation de consommation minimale. Son régime variait de province à province  ; on distinguait ainsi les pays de grande gabelle, ceux de petite gabelle et les pays rédimés qui seuls étaient exemptés de ce prélèvement. Les traites étaient les droits de douane de l’Ancien Régime qui frappaient les marchandises lors de leur passage aux frontières non seulement du royaume, mais aussi d’une province à l’autre à l’intérieur du royaume. Bien que simplifiées sous Colbert, les traites restaient très compliquées à la fin du XVIIIe  siècle.

Ces procédés archaïques d’imposition conçus pour une économie rurale, refermée sur elle-même, entravaient la circulation des biens et ne permettaient pas le développement d’une économie d’échanges. Cependant, il convient de reconnaître à ce système certaines qualités techniques  : création des titres de maniement pour les droits de circulation, institution d’un cadastre, tentative de personnalisation avec la capitation. Sur le plan politique, on dénonçait un système consacrant l’arbitraire et l’injustice. Les privilèges aboutissaient à faire porter tout le poids de l’impôt sur le tiers état et plus encore sur les paysans.

Mais, si le cadre législatif mis en place par les constituants et amélioré sous l’Empire demeura stable tout au long du XIXe  siècle, l’évolution des structures économiques eut pour effet de transformer profondément la fiscalité française. La stabilité fiscale du XIXe  siècle est plus apparente que réelle car, si la Révolution a établi un système fiscal à prédominance d’impôts directs, à la fin du XIXe  siècle c’est la fiscalité indirecte, initialement reléguée au rôle de recette d’appoint, qui l’emporte.

À l’origine impôt de répartition, elle frappait le revenu net des terres et des bâtiments, et concernait essentiellement la bourgeoisie urbaine et les propriétaires ruraux. La contribution mobilière comportait, lors de sa création en 1791, deux éléments  : une taxe civique égale à la valeur de trois journées de travail et une taxe sur les revenus de l’industrie et la richesse mobilière  ; elle devint, en 1799, une taxe assise sur la valeur locative de l’habitation, considérée comme indice des facultés contributives. Les jurandes et corporations furent supprimées par la loi du 2  mars 1791 qui, en contrepartie, instaura la contribution des patentes qui frappait les revenus des personnes exerçant une activité commerciale, industrielle ou libérale. Impôt assis sur des signes extérieurs, dont la valeur locative des locaux professionnels, la patente faisait l’objet d’une modulation selon les professions.

Ainsi les cabaretiers voyaient-ils leur imposition multipliée par deux, alors que celle des boulangers était réduite de moitié. Enfin, pour faire face aux difficultés financières apparues après la "  banqueroute des deux tiers  ", le Directoire institua, par la loi du 4  frimaire an  VII, la contribution des portes et fenêtres destinée à taxer le revenu évalué selon une technique très simple, puisqu’il suffisait de dénombrer les ouvertures d’une habitation pour calculer le montant de l’impôt. Cet impôt sur la consommation d’air et de lumière influença l’architecture du XIXe  siècle, les propriétaires, pour réduire leur charge fiscale, n’ayant d’autre ressource que de réduire le nombre des ouvertures de leur habitation. Le système révolutionnaire correspondait à une certaine logique  ; il subit au cours du XIXe  siècle des transformations qui, sans être radicales, le modifièrent sensiblement.

Ainsi, la contribution foncière qui, dans l’esprit de ses créateurs, devait être la pièce maîtresse de l’édifice fiscal, vit son importance décliner à cause des difficultés d’évaluation, et se dédoubler en une contribution sur les propriétés bâties et une contribution sur les propriétés non bâties. La contribution mobilière, conçue comme un impôt sur les revenus mobiliers, devint surtout un impôt sur le logement, ne tenant pas compte de la situation personnelle du contribuable. La patente connut, elle aussi, des transformations allant dans le sens d’une recherche des facultés contributives plus précise  : un tarif complexe comportant un droit fixe et un droit proportionnel fut établi. Enfin, en 1872, apparut un nouvel impôt, l’impôt sur le revenu des valeurs mobilières, perçu par voie de retenue à la somme lors du paiement des coupons.

Cette stabilité s’explique par l’ambiance libérale qui excluait l’interventionnisme économique et condamnait le réformisme fiscal, ainsi que par l’élasticité des impôts indirects qui permit de faire face à la progression des dépenses publiques. En effet, face à la rigidité des impôts directs fondés sur les indices peu évolutifs, les impôts indirects portant sur des produits de consommation courante virent leur part dans les rendements fiscaux s’accroître pour atteindre les trois quarts des recettes fiscales à la fin du XIXe  siècle. L’évolution qui s’est opérée depuis la Révolution a mis en évidence le caractère hétérogène du système, ce qui devait permettre à Joseph Caillaux de faire remarquer que "  le système fiscal ne porte l’empreinte ni d’une grande idée, ni d’une grande personnalité  ". On dénonçait aussi l’absence de personnalisation qui tenait à l’application d’impôts réels portant sur des choses, assis selon la méthode indiciaire sans tenir compte de la situation personnelle et familiale du contribuable.

Les propositions de réforme se succéderont  : c’est ainsi que, de 1871 à 1909, plus de deux cents projets ou propositions furent déposés à la Chambre des députés. Si le principe de l’imposition des revenus semblait acquis, les modalités d’application variaient à l’infini. Des divergences se manifestaient à propos de l’évaluation de la matière imposable  : fallait-il abandonner le système indiciaire et sa discrétion pour recourir à la déclaration avec le risque d’inquisition  ? On rencontrait aussi des opinions différentes sur la meilleure façon d’atteindre effectivement tous les revenus, quelle que soit leur origine, et sur la façon de frapper l’ensemble des revenus.

Mais, surtout, l’impôt sur le revenu va être présenté comme un impôt révolutionnaire. L’impôt sur le revenu, c’est le socialisme par l’impôt, proclamait Thiers, et l’introduction de la réforme se heurta à l’opposition farouche du Sénat. Joseph Caillaux qui, dans un premier projet présenté en 1900, proposait un système inspiré du modèle prussien de l’Einkommensteuer, déposa en 1907 un second projet qui opérait une synthèse entre différentes propositions antérieurement défendues par Peytral, Doumer, Rouvier, Cochery, en prévoyant la création, sur le modèle de l’income tax, d’impôts cédulaires, frappant chaque catégorie de revenus à un taux proportionnel, et d’un impôt général, progressif et personnalisé, atteignant l’ensemble du revenu du contribuable.

Adopté par la Chambre des députés en mars 1909, le système fut définitivement voté en 1914 par le Sénat. Le système Caillaux, mis en place par deux lois du 15  juillet 1914 et du 31  juillet 1917, supprimait les "  quatre vieilles  " et les remplaçait par deux catégories d’impôts superposés. D’une part, on trouvait les impôts cédulaires, frappant toutes les catégories de revenus ou cédules  : impôt sur les revenus des propriétés bâties et non bâties, impôt sur les bénéfices agricoles, impôt sur les bénéfices industriels et commerciaux, impôt sur les bénéfices non commerciaux, impôt sur les traitements et salaires, impôt sur le revenu des valeurs mobilières.

Chaque impôt cédulaire était calculé sur le revenu net et se voyait appliquer un taux proportionnel spécifique permettant de moduler l’imposition des revenus en fonction de leur origine, afin de favoriser ou de pénaliser les titulaires de certains revenus. D’autre part, l’impôt général sur le revenu se superposait à l’ensemble et frappait, une seconde fois, la somme des revenus du contribuable constituant le revenu global. Son caractère personnel était très affirmé car il tenait compte de la situation exacte du contribuable, notamment de ses charges de famille, et son taux était progressif. En fait, seul l’impôt général répondait aux exigences d’une fiscalité moderne, les impôts cédulaires conservaient des techniques dépassées.

Ce système, malgré ses imperfections et les résistances des contribuables, subsista jusqu’en 1948. Le décret-loi du 9  décembre 1948 introduisit deux innovations dans le paysage fiscal en instituant l’impôt sur les sociétés et en unifiant l’impôt sur le revenu des personnes physiques. Sous le régime Caillaux, les sociétés étaient taxées de le même manière que les individus. Désormais, tous les bénéfices des sociétés sont soumis à un impôt particulier dont les règles d’établissement sont proches de celles de l’ancienne cédule des bénéfices industriels et commerciaux, mais dont le taux est proportionnel. La réforme le fixait à 14  p.  100  ; il fut porté à 50  p.  100 en 1959 avant de redescendre à 34 p.  100 en 1992. L’unification de l’impôt sur les personnes physiques ne fut réalisée que partiellement dans la mesure où, si les cédules disparurent, il n’en subsistait pas moins deux impôts  : la taxe proportionnelle, qui succédait aux impôts cédulaires, et la surtaxe progressive, qui remplaçait l’ancien impôt général sur le revenu. Le système fut sensiblement modifié par la loi du 28  décembre 1959 qui, tout en maintenant l’impôt sur les sociétés, unifia l’impôt sur le revenu des personnes physiques.

Cette taxe était perçue à l’occasion de chaque transaction, de chaque vente. Son principal défaut tenait à son caractère cumulatif (ou en cascade)  : plus un produit faisait l’objet de transactions, plus il supportait de charges fiscales. Ce système pénalisait les circuits longs et avantageait les circuits courts, c’est-à-dire les produits passant par un petit nombre d’intermédiaires. Pour éviter cet effet de cascade et assurer une certaine neutralité de l’impôt vis-à-vis des circuits de production et de distribution, on mit en place un système de taxes uniques non cumulatives applicables à certains produits.

Ces taxes uniques se développèrent dans les secteurs les plus divers  ; en 1936, il existait une quarantaine de taxes uniques dont les imbrications avec la taxe sur le chiffre d’affaires conduisaient à une telle complexité qu’une simplification s’imposait. La remise en ordre intervint en 1936. Le gouvernement du Front populaire supprima la taxe sur le chiffre d’affaires et la plupart des taxes uniques, et instaura une taxe à la production qui frappait la généralité des ventes et des importations en s’appliquant à un seul stade du circuit, sa perception étant assurée au stade du dernier fabricant ou du dernier producteur fiscal. En outre, les prestations de services étaient assujetties à une taxe cumulative  : la taxe sur les prestations de service. La taxe à la production présentait deux avantages  : elle diminuait le nombre de contribuables et excluait ceux qui ne présentaient pas une "  maturité fiscale  " suffisante pour entrer dans un mécanisme de taxes sur le chiffre d’affaires.

Mais l’étroitesse de son champ d’application et la modicité de son taux nuisaient à son rendement. De plus, sous la pression des circonstances et la nécessité de satisfaire des besoins budgétaires de plus en plus importants, on vit apparaître de nouveaux impôts indirects  : taxe sur l’armement, taxe locale. Un progrès considérable allait être accompli en 1948 avec le régime des "  paiements fractionnés  ". Désormais, la taxe était due à chaque vente, mais, à chaque stade, on déduisait la taxe payée au stade précédent. Autrement dit, la taxe d’amont devient déductible de la taxe d’aval et chaque producteur retranche de la taxe à verser au Trésor, au titre de ses ventes, la taxe qu’il a supportée sur ses achats et que ses fournisseurs ont déjà versée au Trésor dans les mêmes conditions. Toutefois, le mécanisme des déductions n’était pas parfait, car la taxe, ayant grevé les achats de biens d’équipement, les frais généraux et les services, n’était pas déductible.

Il en résultait une double taxation des investissements qui pénalisait les entreprises consentant un effort de modernisation. Imaginée par Maurice Lauré, la taxe à la valeur ajoutée, introduite dans notre système fiscal en 1954, devait mettre un terme à cette situation anormale et assurer la neutralité fiscale. Avec la T.V.A., l’impôt payé à chaque stade ne porte que sur la valeur ajoutée à ce stade au précédent, déduction faite de tous les éléments entrant dans sa composition, aussi bien les éléments matériels que les autres composantes du prix de revient (machines, services, transports, etc.).

Par sa neutralité active, la T.V.A. devait favoriser l’expansion économique en suscitant les investissements et en favorisant les exportations. Mais il faudra attendre 1968, date à laquelle la T.V.A. fut généralisée aux activités commerciales, artisanales et aux prestations de service et où disparurent les nombreuses taxes spécifiques, pour qu’il soit mis fin à l’extraordinaire complexité du système des impôts indirects. Enfin, dans le cadre de la construction de la C.E.E. et de la politique d’harmonisation fiscale, la réforme de 1979 a étendu à toutes les activités économiques autres que salariées cet impôt qui a atteint l’âge de la maturité. Une dernière étape, allant dans le sens de l’harmonisation des taux, est engagée depuis pour parfaire le grand marché européen.

De ce point de vue, avec 522  887  millions de francs, la T.V.A., impôt général sur la dépense, a vu son rendement augmenter constamment au rythme de la croissance économique et grâce à des taux qui sont encore très élevés. Le deuxième impôt, dans l’ordre du rendement, est constitué par l’impôt sur le revenu, qui représente 20 p.  100 des rentrées fiscales. Au contraire, l’impôt sur les sociétés, dont le taux est aujourd’hui de 42 p.  100, ne rapporte qu’à peine 10 p.  100 des recettes fiscales. À ces trois principales composantes il importe d’ajouter l’imposition des carburants, dont le rendement est loin d’être négligeable et se situe autour de 11 p.  100 des recettes fiscales.

Bien entendu, tous les revenus catégoriels ne sont pas traités de la même manière pour tenir compte à la fois de leur origine et de la connaissance inégale que peuvent en avoir les services fiscaux. Les revenus fonciers, c’est-à-dire ceux qui proviennent des propriétés bâties et non bâties, font l’objet d’une évaluation réelle, le revenu imposable étant égal à la différence entre le montant du revenu brut foncier et le total des charges de la propriété (les frais de gestion, les dépenses d’entretien ou de réparation, les impôts, les intérêts de certains emprunts ainsi qu’une déduction forfaitaire). Pour les bénéfices agricoles, les contribuables peuvent être placés, pour la détermination de leurs bénéfices imposables, soit sous le régime du forfait (lorsque la moyenne des recettes mesurées sur deux années consécutives n’excède pas 500  000  francs), soit sous le régime du bénéfice réel.

Le forfait est établi par année civile pour une période de deux ans renouvelable par tacite reconduction. Le régime du réel simplifié, conçu pour faciliter les obligations des petites entreprises, est applicable aux entreprises dont le chiffre d’affaires annuel n’excède pas 3  000  000 de francs pour les entreprises de ventes et 900  000  francs pour les autres. L’évaluation réelle est obligatoire pour les contribuables dont le chiffre d’affaires annuel dépasse les limites du réel simplifié. Ce mode de détermination du bénéfice implique un certain nombre d’obligations comptables et déclaratives.

Les traitements, salaires, pensions et rentes viagères font l’objet d’un mode d’évaluation très précis et présentent la particularité d’être parfaitement connus en raison de l’obligation qui pèse sur les tiers payeurs de déclarer la totalité des sommes dont ils assument la charge. Les titulaires de revenus salariaux sont autorisés à effectuer une déduction pour frais professionnels, qui s’opère normalement selon le mode forfaitaire (déduction de 10 p.  100 qui peut s’élever jusqu’à 40  p.  100 pour certaines professions)  ; ils peuvent également, sur justification, obtenir la déduction de leurs frais réels. En outre, pour tenir compte des possibilités d’évasion fiscale ouvertes aux autres catégories de revenus, le montant des traitements, salaires, pensions et rentes viagères n’est imposé qu’à hauteur de 80 p.  100 du fait de l’existence d’un abattement de 20 p.  100.

En outre, le système du quotient familial permet d’aménager la progressivité de l’impôt en fonction de la situation et des charges de famille de chaque contribuable. Le système du quotient familial est inconnu à l’étranger, le Luxembourg étant le seul pays de l’O.C.D.E., avec la France, où ce système soit en vigueur. À l’étranger, les enfants sont le plus souvent pris en compte dans le barème de l’impôt sur le revenu par un mécanisme d’abattement sur le revenu imposable. Ce système, qui vise à assurer une redistribution horizontale entre les familles, a pour effet, dans sa combinaison avec la progressivité, d’avantager les familles aux revenus élevés. C’est pourquoi le législateur français a fini par plafonner le montant de la diminution d’impôt résultant de son application.

Depuis 1970, le nombre de foyers imposés à l’impôt sur le revenu a triplé et s’établit à plus de 15 millions, soit près de 60  p.  100 du total des foyers. Il ressort des statistiques fiscales que 70  p.  100 des foyers imposés ont pour revenu dominant des traitements et salaires, un peu moins de 6 p.  100 des bénéfices industriels et commerciaux et 1,4 p.  100 des bénéfices non commerciaux.

L’impôt s’appliquant au bénéfice net de l’entreprise, la consistance de la matière imposable est directement liée à la détermination de ce bénéfice net. Celui-ci est égal à la différence entre les produits perçus par l’entreprise et les charges supportées par elle. Il est établi chaque année d’après les résultats d’ensemble de l’entreprise compte tenu des créances acquises et des dettes certaines, y compris des plus-values sur cession d’éléments d’actifs. En principe, l’ensemble des dépenses professionnelles est déductible pour la détermination du revenu imposable. Il s’agit des frais généraux, des amortissements, des provisions.

En cas de déficit, les pertes peuvent être reportées soit en avenant pendant cinq ans, soit en arriéré sous certaines conditions liées notamment à la réalisation d’investissement (système du "  carry-back  "). Le taux actuel de l’impôt sur les sociétés est de 34 p.  100 pour les bénéfices, distribués ou non, des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1992. Le paiement de l’impôt doit être effectué spontanément par la société, au plus tard le 15 du mois qui suit la date de dépôt de la déclaration du résultat de l’exercice, laquelle doit être souscrite dans les trois mois de la clôture de ce dernier. La société est tenue de procéder au versement d’escomptes trimestriels dont le total doit atteindre 90  p.  100 de l’impôt dû l’année précédente.

En 1984, 45  p.  100 des sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés déclaraient un résultat déficitaire ou nul. La constatation du nombre élevé des sociétés échappant à l’impôt en raison de leurs résultats négatifs ou nuls a conduit le législateur à instaurer, à partir de 1974, une imposition minimale forfaitaire annuelle, exigible même en l’absence de bénéfices. Le taux de l’impôt sur les sociétés, en dépit d’une baisse sensible de son tarif, reste relativement élevé. Toutefois, compte tenu des règles d’assiette, le rendement de l’impôt n’est pas particulièrement important et son efficacité peut être discutée.

Deux grandes exceptions à ce principe général d’assujettissement concernent les importations qui sont imposables et certaines opérations qui relèveraient en principe de la T.V.A. mais qui sont expressément exonérées. La base d’imposition de la T.V.A. est constituée par le prix total du produit ou du service, y compris les frais comme l’assurance et le transport, les taxes à l’exclusion de la T.V.A. elle-même. Les réductions de prix (rabais, ristournes) entraînent une diminution de la base imposable. Le fait générateur de la T.V.A. se définit comme celui par lequel sont réalisées les conditions légales nécessaires pour l’exigibilité de la taxe.

Quant à cette dernière, elle s’analyse comme le droit que le Trésor public peut faire valoir à partir d’un moment donné auprès du redevable pour obtenir le paiement de la taxe. Pour certaines opérations, le fait générateur de la taxe et son exigibilité coïncident  : c’est essentiellement le cas des livraisons et achats de biens corporels. Au contraire, pour les prestations de services et les travaux immobiliers, le fait générateur est constitué par l’exécution du service ou des travaux, alors que l’exigibilité résulte du paiement effectif.

La déduction n’est possible que si la T.V.A. est mentionnée sur un document justificatif, en général une facture. Sont expressément exclues du droit à déduction de la T.V.A. les ayant grevées les dépenses portant sur certains biens ou services (véhicules de transport de personne, cadeaux et libéralités, certains produits pétroliers). Le droit à déduction de la T.V.A. pour l’acquéreur d’un bien prend naissance au moment où cette taxe devient exigible pour le fournisseur de ce bien. Toutefois, une dérogation importante à ce principe, connue sous le nom de la "  règle du décalage d’un mois  ", concernait les biens et services autres que les immobilisations qui voyaient la déduction de la taxe retardée d’un mois. Au titre des mesures en faveur des entreprises, la loi de finances rectificative du 22  juin 1993 a supprimé cette règle. Si une entreprise dégage un montant de T.V.A. déductible supérieur à la T.V.A. exigible au titre de ses opérations de vente, le crédit de T.V.A. dont elle dispose ainsi s’impute sur le mois suivant où il vient s’ajouter à la T.V.A. déductible au titre de ce mois.

Il existe enfin un régime forfaitaire qui permet aux petites entreprises de voir leurs charges administratives allégées, de ne tenir qu’une comptabilité simplifiée et d’être dispensées de produire une déclaration mensuelle ou trimestrielle. Applicable aux entreprises dont le chiffre d’affaires annuel n’atteint pas les planchers du réel simplifié, le forfait se conclut pour deux ans et porte sur le chiffre d’affaires imposable et la T.V.A. déductible. Le redevable soumis au forfait paie, chaque mois, le douzième de la T.V.A. forfaitaire calculée pour l’année.

La production et la commercialisation de l’alcool font l’objet d’une réglementation minutieuse destinée à sauvegarder la santé du consommateur autant que les intérêts du Trésor. Ainsi, les distilleries industrielles et les bouilleurs ambulants sont soumis à de sérieuses mesures de contrôle, qui sont le préalable nécessaire à la perception d’un droit de fabrication proportionnel au volume d’alcool et qui s’applique aux produits de parfumerie, aux médicaments et aux produits impropres à la consommation humaine en l’état.

Les alcools de bouche sont soumis à un droit de consommation dont le tarif, variable selon les produits, est fixé par hectolitre d’alcool pur. Un droit de circulation portant sur le volume réel des produits imposables est exigible sur les cidres, vins, poirés ou hydromels. Enfin, la fluidité de la matière imposable exige que cette dernière fasse l’objet d’un contrôle, non seulement dans les magasins et entrepôts, mais aussi lors de ses déplacements. Des titres de mouvement dont les noms conservent les traditions de la Régie doivent accompagner tout transport de la matière imposable. On distingue les congés utilisés pour le déplacement des produits imposables lorsque la mise en circulation constitue le fait générateur de l’impôt, les passavants, délivrés lorsque la marchandise circule en franchise, l’acquit en caution, qui permet la circulation du produit en suspension de taxe. Les tabacs manufacturés sont soumis à un droit de consommation exigible soit à l’issue de la fabrication, soit à l’importation. La fabrication et la vente au détail des tabacs manufacturés font l’objet d’un monopole exploité par la S.E.I.T.A. (Société d’exploitation industrielle des tabacs et allumettes).

Il en est de même pour l’importation et la commercialisation en gros des tabacs originaires ou en provenance des États autres que ceux de la C.E.E. En revanche, l’importation et la commercialisation en gros des tabacs manufacturés originaires ou en provenance des États membres de la C.E.E. peuvent être effectuées par toute personne établie en France et agréée en qualité de fournisseur. Le monopole de vente au détail est réservé à l’administration, qui l’exerce par l’intermédiaire de débitants désignés comme ses préposés et tenus à redevances. Le droit de consommation qui pèse sur les cigares et tabacs est un droit proportionnel intégral, tandis que les cigarettes sont soumises à un droit de consommation qui comporte une part spécifiq